Сучасні переваги та недоліки податку на додану вартість та шляхи вирішення актуальних проблем його адміністрування

Автор: та

Анотація: В статті проаналізовано головні переваги та недоліки податку на додану вартість. Висвітлено основні проблеми сучасного механізму адміністрування ПДВ, розглянуто основоположні причини, які лежать в основі негативних тенденцій справляння ПДВ та їх вплив на господарську діяльність платників податків. Визначено шляхи реформування і удосконалення діючої податкової системи у контексті функціонування податку на додану вартість. Досліджено сучасний стан бюджетного відшкодування податку на додану вартість. Охарактеризовано систему електронного адміністрування податку на додану вартість. Надано оцінку європейського досвіду функціонування ПДВ та запропоновано можливості впровадження диференційованої системи оподаткування.

Бібліографічний опис статті:

та . Сучасні переваги та недоліки податку на додану вартість та шляхи вирішення актуальних проблем його адміністрування//Наука онлайн: Міжнародний електронний науковий журнал - 2019. - №3. - https://nauka-online.com/publications/economy/2019/3/suchasni-perevagi-ta-nedoliki-podatku-na-dodanu-vartist-ta-shlyahi-virishennya-aktualnih-problem-jogo-administruvannya/

Стаття опублікована у: : Наука Онлайн No3 март 2019

Економічні науки

УДК 336.72

Грицино Олена Миколаївна

кандидат економічних наук,

доцент кафедри корпоративних фінансів і контролінгу

Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана

Рублевська Юлія Сергіївна

студентка

Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана 

СУЧАСНІ ПЕРЕВАГИ ТА НЕДОЛІКИ ПОДАТКУ НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ ТА ШЛЯХИ ВИРІШЕННЯ АКТУАЛЬНИХ ПРОБЛЕМ ЙОГО АДМІНІСТРУВАННЯ

Анотація. В статті проаналізовано головні переваги та недоліки податку на додану вартість. Висвітлено основні проблеми сучасного механізму адміністрування ПДВ, розглянуто основоположні причини, які лежать в основі негативних тенденцій справляння ПДВ та їх вплив на господарську діяльність платників податків. Визначено шляхи реформування і удосконалення діючої податкової системи у контексті функціонування податку на додану вартість. Досліджено сучасний стан бюджетного відшкодування податку на додану вартість. Охарактеризовано систему електронного адміністрування податку на додану вартість. Надано оцінку європейського досвіду функціонування ПДВ та запропоновано можливості впровадження диференційованої системи оподаткування.

Ключові слова: податок на додану вартість, диференційовані ставки оподаткування, фіскальна система, електронне адміністрування, податкові зобов’язання, бюджетне відшкодування.

Постановка проблеми. Податок на додану вартість першочергово є фіскальним інструментом держави щодо наповнення державного бюджету, регулювання ринкових цін, пільгових режимів тощо. Проте важливим аспектом аналізу є вплив ПДВ на господарську діяльність підприємств, а саме на їх фінансовий стан, грошові потоки та ін. В контексті цього впливу дуже важливим є розгляд переваг та недоліків ПДВ та основних проблем у механізмі його справляння.

Аналіз досліджень і публікацій. Питанням розгляду сутності, проблем та перспектив удосконалення податку на додану вартість займалася велика кількість зарубіжних та вітчизняних науковців, дослідників та практиків. Серед них можна виділити роботи таких іноземних вчених, як Г. Бенедетто, Д. Вільяма, Б. Патерсона та українських В.І. Осадчого, І. Березовської, П.П. Андрушка, М.І. Камлика та ін.

Формулювання цілей статті. У статті розкриваються сильні та слабкі сторони податку на додану вартість та розглядаються можливості оптимізації системи непрямого оподаткування у контексті ПДВ, адаптування інноваційних інструментів до існуючого механізму.

Виклад основного матеріалу дослідження. З одного боку, сьогодні процес нарахування та сплати податку на додану вартість стає все більш прозорим, автоматизованим та зрозумілим. Платники податку мають можливість взаємного контролю через співвідношення податкових зобов’язань та податкового кредиту без участі держави. Єдиний реєстр податкових накладних та розрахунків коригувань виступає уніфікованою базою даних, що дозволяє отримувати платникам необхідну інформацію та контролювати процес реєстрації своїх зобов’язань при реалізації товарів (послуг) та відповідного отримання відшкодування (кредиту) при придбанні товарів (послуг).

Якщо порівнювати ПДВ з його аналогами-попередниками, то однією з головних переваг виступає усунення каскадного характеру. Нарахування ПДВ здійснюється лише на різницю у вартості, яка створюється на кожному етапі процесу виробництва, а не на весь її об’єм. Це означає, що обсяг податкового навантаження на платника податку і на кінцевого споживача (який за своєю суттю є головним платником податку) значно знижується. Важливо зазначити, що зниження податкового навантаження несе за собою значні зміни в обсягах грошових відтоків для підприємства, а, отже, і як кінцевий результат його прибутках [1, с. 19].

Також до переваг слід віднести електронне адміністрування ПДВ. Механізм СЕА (системи електронних платежів) забезпечує контроль всіх операцій, пов’язаних з податком на додану вартість, автоматичний розрахунок лімітів по сумам, на які є можливість реєструвати ПДВ, стан Казначейського рахунку з ПДВ та ін. [5].

Варто відзначити досить налагоджений механізм по відшкодуванню ПДВ. Сьогодні досить часто складається ситуація, коли суми податкового кредиту значно перевищують суми податкових зобов’язань, крім цього переважна більшість підприємств здійснює авансові платежі на Казначейський рахунок ПДВ. Відповідно до цього значні кошти не залучаються в господарський обіг і по суті є замороженими. Для таких ситуацій було розроблено механізм бюджетного відшкодування, який можна віднести до важливої переваги стосовно ПДВ для підприємств.

Ще однією перевагою ПДВ для підприємств можна назвати податкові пільги. Перш за все це знижені ставки ПДВ, такі як 7% та 0%, операції звільнені від оподаткування та ті, що не є об’єктом для оподаткування. Такі винятки знижують рівень податкового тягаря у певних напрямках діяльності та сприяють більш активному розвитку, є заохочувальним інструментом для підприємств. Хоча пільгами користується обмежене число підприємств, проте цей інструмент є важливим, як спосіб заохочення у стратегічно важливих для держави галузях.

Щодо недоліків ПДВ, то до них можна віднести наступне:

ПДВ є значним чинником впливу на ціни на ринку. Зважаючи на те, що ПДВ є складовою ціни реалізованих товарів (послуг), він може мати суттєвий вплив на загальний рівень цін. У тому випадку, коли ціна реалізації збільшується на суму нарахованого зверху податку, це може стати причиною скорочення рівня попиту на ринку. Це зумовлено тим, що сплачений підприємством ПДВ, з одного боку обернено пропорційний еластичності пропозиції, але прямо пропорційний еластичності попиту.

Оскільки сума, на яку платник ПДВ може зареєструвати податкові накладні розраховується з формули, одними з основних показників якої є сума отриманого податкового кредиту та внесені на Казначейський рахунок кошти, то підприємство стає залежним від цих двох показників. Якщо сума податкового кредиту є недостатньою, підприємство змушене авансувати кошти на рахунок в Казначействі. Відповідно до цього значна кількість коштів вилучається з обігу, що відповідно суттєво може позначатися на інших господарських операціях підприємства та впливати на загальний фінансовий стан. Таку ситуацію теж можна віднести до недоліків ПДВ, адже відтік грошових активів і досить тривалий процес відшкодування ПДВ можуть спричиняти поточні розриви в ліквідності підприємства [3; 4, с. 48-53].

Важливо відзначити недолік методу нарахування ПДВ. Він полягає в тому, що податок на додану вартість нараховується за першою подією, якою може бути або факт реалізації, або надходження коштів. У тому випадку, якщо першою подією є реалізації, то ПДВ виникає до моменту фактичного отримання коштів, а відповідно і необхідність сплати ПДВ. В зв’язку з цим підприємству знову ж таки необхідно використовувати власні кошти для погашення поточного податкового зобов’язання (Табл.1).

Таблиця 1

Порівняння грошових потоків підприємства у випадку різних перших подій

Перша Подія Умови договірних відносин Сплата зобов’язань Коментарі
Реалізація товарів (послуг) В кредит, з відстроченою оплатою За рахунок продавця Продавець має вилучати власні обігові кошти для сплати зобов’язань
Платіж За попередньою оплатою За рахунок покупця Продавець використовує кошти, сплачені покупцем, які включають ПДВ для сплати свої зобов’язань

Якщо сформовані на ринку умови співвідношення попиту та пропозиції не дозволяють підприємству встановлювати ціни із включенням ПДВ до ціни реалізації, то тягар зі сплати ПДВ покладається на продавця цього товару. Відповідно до цього у разі перевищення ПДВ над обсягами отриманого прибутку, стягнення несуть за собою відрахування з фонду оплати праці, амортизаційних відрахувань та інших статей витрат підприємства. Якщо ж умови ринку дозволяють включити ПДВ до вартості товарів, то податковий тягар лягає на кінцевого споживача, що значним чином позначається на купівельній спроможності та рівню життя населення. Вплив на купівельну спроможність відповідно позначається на загальному рівні попиту на ринку, що у свою чергу має свій наслідок у втратах для підприємства. Враховуючи те, що сьогодні технічна складова процесу реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань до податкових накладних дещо ускладнена і вимагає від відповідальних за ведення обліку осіб додаткових зусиль з точки зору перевірки та самого процесу реєстрації, то можемо зробити висновок, що такий механізм визнання податкових зобов’язань та кредиту можна віднести до технічних недоліків і має бути вдосконалений для спрощення робочого процесу.

Не зважаючи на те, що ПДВ є важливим джерелом наповнення бюджету, проте з іншого боку і дуже суттєвим механізмом впливу на бізнес. В багатьох аспектах держава виконує лише контрольну та фіскальну службу з метою максимального наповнення бюджету. Значною проблемою є забюрократизованість державного апарату і недобросовісність впливу на підприємства шляхом зняття податкового кредиту, донарахування зобов’язань. Хоча бюджетне відшкодування однозначно належить до переваг ПДВ, проте його механізм ще потребує значних процесів вдосконалення. В Україні процес стягнення та нарахування ПДВ працює в багатьох аспектах в односторонньому порядку. Так, наприклад, нарахування ПДВ при імпортних операціях здійснюється автоматизовано, а для отримання відшкодування по експортних операціях варто прикласти значних зусиль тощо.

До недоліків можна віднести і досить високу ставку ПДВ 20%. Такий розмір податку зумовлює суттєве податкове навантаження. Задля сприяння розвитку важливих економічних галузей має місце впровадження диференційованих ставок податку на додану вартість. Світовий досвід використання диференційованих ставок ПДВ є досить переконливим і тому має багато переваг для їх впровадження і в Україні. Ця стратегія може забезпечити не лише наповнення бюджету, але і забезпечити ефективну реалізацію регулятивної функції [3].

Говорячи про зарубіжний досвід адміністрування ПДВ, то в першу чергу слід звернутися до основоположного документу для країн європейського простору Директиви 112/2006/ЄС «Про спільну систему податку на додану вартість».

Положення 96 статті цієї Директиви регламентують застосування стандартної ставки ПДВ, визначеної кожною державою самостійно у адвалорній формі. Проте слід зазначити, що рівень цієї ставки не повинен бути нижчим, ніж встановлений Радою ЄС рівень середньої ставки.

Стаття 98 Директиви 112/2006/ЄС передбачає використання однієї-двох знижених ставок ПДВ за вибором Держави-члена, проте застосування знижених ставок може застосовуватися тільки для окремих категорій товарів/послуг, які передбачені Додатком 3 даної Директиви. Варто відзначити, що знижена ставка має мінімальний розмір і він визначений на рівні за 5%.

Серед переліку товарів/послуг, для яких передбачене застосування понижених ставок ПДВ згідно з Додатком ІІІ Директиви, слід виділити продукти харчування, продукти сільського господарства, рослини, продукцію, що використовується як доповнення до харчових продуктів або їх замінники.

Але варто відзначити, що розглядаючи варіанти впровадження в Україні зниженої ставки ПДВ на продукти харчування варто зважати на те, що в країнах ЄС діє знижена ставка ПДВ і на ресурси, що використовуються у сільськогосподарському виробництві. Зважаючи на це, розмір податкового кредиту за кордоном є суттєво нижчим, ніж в Україні – в результаті цього з’являється можливість використання пониженої ставки ПДВ без ризику щодо виникнення «дебетового сальдо» з ПДВ [2, с. 51-55].

Варто зважати, що просте запровадження розрізнених знижених ставок не вирішує проблеми, крім того такий процес на початкових етапах несе в собі певні фінансові втрати для держави. Це означає, що процес реформування ПДВ у контексті диверсифікації ставок передбачає поетапність змін, провадження чіткого механізму та відповідних законодавчих реформ.

До головних проблем, пов’язаних з податком на додану вартість можна віднести:

  • відтік коштів, які перебувають в обігу у процесі діяльності підприємств
  • тіньова складова у блокуванні податкових накладних;
  • податкові махінації та схеми задля зниження зобов’язань або доотримання податкового кредиту і як наслідок негативний вплив на добросовісних платників податку
  • недостатність бюджетних коштів задля відшкодування ПДВ (результат недобросовісних дій збоку платників податків, непрозорості у витратах з державного бюджету та ін.);
  • недостатність надходжень до бюджету держави;
  • потреба у веденні одночасно бухгалтерського і податкового обліку.

Причинами проблем, пов’язаних з податком на додану вартість є:

  • проблеми у сфері державного управління і корупція у процесі адміністрування ПДВ;
  • високе податкове навантаження на підприємства, що зумовлює зростання попиту на діяльність у напрямку зниження податкового тягаря;
  • проблеми у податковому законодавстві, значне число протиріч у нормативних актах та його невідповідність сучасним економічним умовам;
  • велика кількість тіньових операцій, особливо у сфері експорту;
  • недосконалість електронних систем і відсутність єдиної бази інформації;
  • зловживання з боку державних органів задля наповнення бюджету і кредитування держави за рахунок платників податків.

До шляхів вирішення наявних проблем з ПДВ також належать:

  • зниження рівня ставки для орієнтованих на експорт галузей (сільськогосподарські, металургійні операції);
  • реформування першої події виникнення зобов’язань із ПДВ.

Залишити єдиним моментом виникнення зобов’язань – відвантаження товарів

  • фіксація єдиного органу для блокування податкових накладних, наприклад, тільки у судовому порядку протягом одного року;
  • визначення на законодавчому рівні відповідальності держави за недотримання своїх обов’язків щодо платників (зокрема, стосовно бюджетного відшкодування).

Зниження ставки для орієнтованих на експорт галузей може стати досить ефективним інструментом, оскільки це не зумовить втрат для бюджету, адже ці кошти згодом відшкодовуються підприємствам. Проте таке зменшення ставки має суттєву перевагу у вигляді збереження коштів в обігу підприємств, такі зміни допоможуть зменшити суму зобов’язань до сплати в бюджет і не вимиватимуть кошти, необхідні в процесі діяльності бізнесу. Крім того, це допоможе знизити рівень зловживань з-боку підприємств у напрямку пошуку тіньових шляхів уникнення оподаткування або отримання додаткового податкового кредиту. Такі зловживання чинять вплив не тільки на державні надходження, але і на інших добросовісних платників, які в результаті недоотримують належні преференції.

Реформування моменту виникнення податкового зобов’язання має на меті три головні цілі. По-перше, спрощення системи обліку і процесу відслідковування нарахування зобов’язань. По-друге, збільшення обігових коштів підприємств за виконання умови договірних відносин, в основі яких лежить робота за попередньою оплатою. В результаті того, що попередня оплата не буде причиною виникнення податкових зобов’язань, то об’єм коштів у активах підприємств зростатиме на 20%. По-третє, такі зміни унеможливлять використання попередніх оплати для схем з формування податкового кредиту.

Проблема непрозорості у процесі блокування податкових накладних полягає у ручному управлінні блокування податковою. Перенесення відповідальності щодо блокування податкових накладних на судовий орган значним чином забезпечить знизити корупційні ризики і скоротити ситуації із необґрунтованим блокуванням [6; 8, с. 96-99].

Законодавством України передбачено провадження бюджетного відшкодування, яким називають компенсування від’ємного значення ПДВ на основі підтвердження правових підстав і законодавчо обумовлених сум відшкодування з бюджету податку на додану вартість у результаті перевірок щодо платника податку.

Аналізуючи показники останніх років, можна навести наступні дані, які наочно характеризують основні результати діяльності у напрямку оптимізації відшкодування ПДВ. За даними Фіскальної Служби України протягом 2015-2018 рр. процес повернення заявлених підприємствами сум мав наступні результати (Рис.1, Рис. 2, Табл. 2) [7].

Рис. 1. Результати бюджетного відшкодування у 2017-2018 рр., млрд. грн.

Джерело: складено автором на основі [7]

Рис. 2. Співвідношення проведеного бюджетного відшкодування до заявок на відшкодування у 2015-2018 рр., млн. грн.

Джерело: розробка автора

Таблиця 2

Статистика щодо заявлених, задоволених та відхилених сум відшкодування у 2015-2018 рр., млн. грн.

Всього заявлено до відшкодування, млн. грн. Відшкодування, виплачені у грошовій формі, млн. грн. Зараховано суми, заявлені на рахунки платників, у зменшення податкових зобов’язань, млн. грн. Відхилені суми, заявлені до відшкодування на поточний рахунок, млн. грн. Дата
85 154,0 68 405,3 2 454,1 855,4 01.01.2016
25 048,6 94 405,4 1 217,4 94 857,6 01.01.2017
27 439,3 120 060,6 1 061,7 121 034,2 01.01.2018
161 628,4 131 659,4 278,7 1 399,8 01.01.2019

Як наочно бачимо з наведених статистичних даних, протягом 2016 на початку 2017 років обсяги заявок на відшкодування були досить низькими, порівняно, наприклад, з 2018 роком. В першу чергу це пов’язано з недосконалим механізмом, який існував на той час. Цей механізм передбачав велику кількість бюрократичних процедур, доволі складний процес підготовки необхідних документів та велику кількість суб’єктивних факторів, зокрема двояких трактувань з боку податкової служби за результатами перевірок і велику кількість неузгоджень сум відшкодування без належного обґрунтування, крім цього процес відшкодування ПДВ характеризувався суттєвими часовими лагами.

Починаючи з 2017 року було внесено зміни щодо порядку відшкодування сум ПДВ, відповідно до яких процедура відшкодування ПДВ стала чітко визначеною на законодавчому рівні і розроблено автоматичний механізм розгляду заяв від підприємств.

Розглядаючи проблеми і спірні моменти щодо бюджетного відшкодування, слід виділити те, що не всі заявки на бюджетне відшкодування отримують узгодження. Причин неузгодження сум відшкодування або затримок у розгляді заявок досить багато: від незадоволення головних вимог, технічних причин до нестачі бюджетних коштів. До головних причин неповернення сум податку на додану вартість
суб’єктам господарювання у 2017 році належать (Рис. 3) [7]:

Рис. 3 Причини неповернення ПДВ за наданими заявками у 2017-18 рр.

Джерело: складено автором на основі [7]

Що стосується проблеми нестачі коштів в бюджеті, то в першу чергу це стосується накопиченого дебетового сальдо у підприємств протягом попередніх період. Зокрема, говорячи про 2019 рік в Державному бюджеті не передбачено коштів для відшкодування старих сум ПДВ, що є доволі серйозним питанням для бізнесу. Заборгованість по сумам ПДВ попередніх періодів становить близько 4,7 млрд. грн., а тимчасовий перелік, який був оприлюднений ДФС не відповідає всім вимогам та не містить повного переліку сум, які держава заборгувала підприємцям. Наряду з цим виникає найсуттєвіша проблема, пов’язана з адмініструванням не тільки ПДВ, а і загалом всіх податкових надходжень до бюджету – цільове спрямування фіскальних доходів. ПДВ є одним з основоположних джерел наповнення державного бюджету, проте наряду з цим держава не має коштів для відшкодування, тому головною проблемо залишається прозорість використання надходжень до державного бюджету (Рис. 4) [7].

Рис. 4. Співвідношення надходжень ПДВ до державного бюджету до суму бюджетного відшкодування [7]

Хоча і законодавчо визначено, що відшкодування історичних боргів вже має відбуватися на основу Тимчасового реєстру і не перевищувати 2,8% сукупної суми бюджетного відшкодування за місяць, що передував поточному, але на практиці цей механізм не працює і поки що жодної суми зі створеного реєстру не було ініційовано до відшкодування. Причини цього можна шукати, як в технічних недосконалостях, так і в неочікувано великих обсягах необхідного відшкодування, які сформувалися в зв’язку з тим, що платникам вдалося їх оскаржити в судовому порядку. Парламент мав ідеї вирішення цього питання шляхом інструменту ПДВ-облігацій, проте такий метод не було ухвалено, тому сьогодні й надалі немає чіткого, а головне дієвого механізму вирішення проблеми накопичених сум до відшкодування.

Загалом, система електронного адміністрування та автоматичного відшкодування ПДВ – це суттєвий крок вперед, який значним чином спрощує процес нарахування та стягнення податку на додану вартість як для держави, так і для підприємств. Крім того, такі інноваційні рішення забезпечують просування у напрямку зниженні тіньової складової та забезпечення вищого рівня прозорості у фіскальних стосунках бізнесу та держави.

Висновки. Отже, беручи за основу всі описані проблеми, можна зробити висновок, що існуюча система адміністрування ПДВ суттєво недосконала і має бути значним чином реформована. Передусім варто відзначити, що ПДВ у існуючій формі негативно впливає не тільки на підприємство, а й на державу. Ефективність справляння податку податку на додану вартість знижується через те, що надмірний податковий тягар зумовлює велику кількість ухилень від оподаткування, вищий рівень податкових стягнень стримує економічну активність підприємств. Відповідно держава має провадити економічні реформи всього податкового сектору загалом і ПДВ зокрема задля усунення існуючих проблем і налагодження автоматизованої системи, яка може задовольнити інтереси як держави, так і платників податків.

Для ефективного провадження реформ по ПДВ і податкової системи в Україні необхідно не тільки використовувати світовий та європейський досвід, а найголовніше враховувати особливості українських економічних реалій та шукати шляхи адаптації нових ідей для існуючої податкової системи України. Перш за все слід брати до уваги, що світова практика не має за орієнтир часті неструктуровані зміни до системи податків не залежно від суттєвості змін. В Європі реформування здійснюється не частіше одного разу на 5 років. Це забезпечує можливість проведення оцінки впливу податкових змін, проаналізувати переваги та недоліки та за результатами отримати обґрунтовані результати щодо подальших змін.

Література

  1. Ґазізуллін І. Аналіз адміністрування ПДВ в Україні/ І. Ґазізуллін, О. Жолудь, Г. Чередниченко // Аналітична записка. – К. : Оптима, 2011. – 19 с.
  2. Драгальчук Т. С. Європейські тенденції розвитку адміністрування ПДВ [Електронний ресурс] / Т. С. Драгальчук, І. А. Прокопенко // Міжнародний науковий журнал “Інтернаука”. – 2017. – № 1(2). – С. 51-55. – Режим доступу: http://nbuv.gov.ua/UJRN/mnj_2017_1(2)__13
  3. Кміть / В.М Проблеми і недоліки діючої системи непрямого оподаткування в Україні [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://pev.kpu.zp.ua/journals/2018/2_07_uk/26.pdf
  4. Покатаєва О. В. Справляння податку на додану вартість у контексті Податкового кодексу України / О. В. Покатаєва // Держава та регіони. – 2011. – № 1. – С. 48-53.
  5. Податковий Кодекс України [Електронний ресурс]. – Режим доступу: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/2755-17
  6. Поливяна І. М. Вдосконалення механізму стягнення податку на додану вартість – крок на шляху до євроінтеграції України / І. М. Поливяна [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://www.dnsta.gov.ua/s/514/1802
  7. Сайт Державної фіскальної служби України [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://sfs.gov.ua/
  8. Чижова Т. В. Сучасні реалії адміністрування ПДВ та вирішення проблем його гармонізації / Т. В. Чижова // Вісник Бердянського університету менеджменту і бізнесу. – 2011. – № 1 (13). – С. 96-99.

Перегляди: 989

Коментарі закрито.

To comment on the article - you need to download the candidate degree and / or doctor of Science

Підготуйте

наукову статтю на актуальну тему, відповідно до роздлів журналу

Відправте

наукову статтю на e-mail: editor@inter-nauka.com

Читайте

Вашу статтю на сайті нашого журналу та отримайте сертифікат